PIT: nowe przepisy, stare problemy | Co do zasady

Opodatkowanie od dochodu ze zbycia odziedziczonych tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Nowe przepisy PIT od 1 stycznia 2014

Od 1 stycznia 2014 r. obowiązuje ust. 1m dodany do art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych („ustawa o PIT”), zgodnie z którym wydatki poniesione przez spadkodawcę na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych – jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych – stanowią koszty uzyskania przychodów z odpowiednio ich odkupienia (umorzenia) albo wykupu przez fundusz.

Certyfikaty są papierami wartościowymi, tytułami do udziału w aktywach zamkniętych funduszy inwestycyjnych. Jednostki uczestnictwa nie są papierami wartościowymi, lecz podobnie jak certyfikaty są tytułami uczestnictwa w funduszach uprawniającymi do udziału w ich aktywach – z tą różnicą, że są emitowane przez otwarte fundusze inwestycyjne.

Nowelizacja ustawy o PIT, która zaczęła obowiązywać od początku 2014 roku, miała na celu wyraźne wskazanie, przez doprecyzowanie przepisów, że spadkobierca ma prawo do pomniejszenia przychodów z odkupienia albo wykupu jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych przez fundusz o wydatki poniesione przez spadkodawcę na ich nabycie.

Brak szczególnych przepisów przejściowych wprowadzających zmiany do ustawy o PIT skrupulatnie wykorzystują organy podatkowe. W konsekwencji podatnicy nadal borykają się z problemami sprzed stycznia 2014 roku. Organy podatkowe podtrzymują pogląd, że spadkobierca nie może rozpoznać kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez spadkodawcę na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, jeżeli spadkodawca zmarł przed 1 stycznia 2014 roku lub nabył tytuły uczestnictwa przed wejściem w życie przepisów ustawy o PIT w brzmieniu od 1 stycznia 2014 roku.

Stare problemy podatników

Organy podatkowe argumentują, że spadkobierca, otrzymując jednostki uczestnictwa lub certyfikaty inwestycyjne w drodze spadkobrania, nie ponosi żadnych wydatków na ich nabycie. Wydatki takie poniósł jedynie spadkodawca. Stosownie zaś do literalnego brzmienia art. 23 ust 1 pkt 38 ustawy o PIT wydatki na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu, ale dopiero w momencie odkupu/wykupu przez fundusz. Tak więc, zdaniem organów podatkowych, prawo do uznania wydatków na nabycie jednostek lub certyfikatów aktywuje się dopiero w momencie powstania przychodu z tytułu ich odkupu/wykupu. W związku z tym spadkodawca, który nie zlecił funduszowi odkupu/wykupu jednostek uczestnictwa lub certyfikatów, nie uzyskał prawa do zaliczenia wydatków na ich nabycie do kosztów uzyskania przychodów. A zatem spadkobierca nie może powołać się na sukcesję prawa, które nie powstało.

Cała nadzieja w sądach administracyjnych

Zdaniem niektórych sądów administracyjnych fakt, że spadkodawca nie zlecił przed śmiercią odkupu jednostek uczestnictwa albo wykupu certyfikatów inwestycyjnych, nie oznacza, że prawo do rozpoznania poniesionego wydatku jako kosztu podatkowego nie istniało w chwili śmierci spadkodawcy. Istota jednostek i certyfikatów polega na tym, że ich nabycie rodzi prawo uczestnictwa w funduszu kapitałowym oraz związane z tym uprawnienia i obowiązki, także o charakterze podatkowym. W związku z tym osoba, która nabywa w drodze spadku tytuły uczestnictwa, również staje się uczestnikiem funduszu, wchodząc w ogół praw i obowiązków spadkodawcy wynikających z uczestnictwa w tym funduszu. Spadkobierca nabywa w drodze sukcesji prawo do uznania kosztów nabycia tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, które jedynie aktywuje się w momencie ich odkupu/wykupu przez fundusz. Trudno jest racjonalnie uzasadnić odmowę skorzystania z takiego prawa przez spadkobiercę, który zleca odkup/wykup tych tytułów – tak samo jak mógłby zrobić to za życia spadkodawca.

Postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 marca 2014 r., II FSK 850/12, omawiany problem został przedstawiony do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA. Przedmiotem rozstrzygnięcia będą przepisy obowiązujące do dnia 31 grudnia 2013 r. Orzeczenie będzie miało doniosłe znaczenie dla środowiska funduszy inwestycyjnych jako płatników oraz dla dużej grupy podatników, którzy odziedziczyli aktywa nabyte przed 1 stycznia 2014 roku. Korzystne rozstrzygnięcie NSA ma szansę zrównać efekt podatkowy zdarzeń o ekonomicznie tożsamym skutku (zlecenia przez spadkobiercę odkupu jednostek uczestnictwa lub wykupu certyfikatów inwestycyjnych) bez względu na moment nabycia tych aktywów przez spadkodawcę.

Aldona Leszczyńska-Mikulska, Tomasz Piejak, praktyka doradztwa podatkowego i praktyka doradztwa dla klientów indywidualnych kancelarii Wardyński i Wspólnicy