Czy warto powołać się na przedawnione zobowiązania podatkowe w postępowaniu z nieujawnionych źródeł przychodu? | Co do zasady

Zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy o PIT wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym przed poniesieniem tych wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Na tle tej regulacji istnieją wątpliwości dotyczące sytuacji podatników, którzy wskazują jako źródło pokrycia wydatków dochody, od których podatku nie zapłacili, a co do których upłynął już termin przedawnienia wynikający z Ordynacji podatkowej.

Organy podatkowe i sądy administracyjne stoją w większości na stanowisku, że dochody takie, nawet gdy okoliczność ich uzyskania przez podatnika nie budzi żadnych wątpliwości organu podatkowego, nie pomniejszają podstawy opodatkowania obliczonej na podstawie przepisów o dochodach nieujawnionych, gdyż nie pochodzą one z przychodów opodatkowanych ani z przychodów wolnych od podatku (zob. np. wyrok WSA w Warszawie z 2 grudnia 2009 roku, III SA/Wa 1679/08 czy wyrok WSA w Warszawie z 9 marca 2007 roku, III SA/Wa 2273/06).

Ten niekorzystny dla podatników pogląd budzi uzasadnione wątpliwości, które podzielił WSA w Białymstoku w wyroku z 17 lutego 2010 roku (I SA/Bk 499/09). W orzeczeniu wyjaśniono, że przyjmowana przez organy interpretacja przepisów oznacza w praktyce opodatkowanie tych dochodów, co do których zobowiązanie podatkowe już się przedawniło. Uznanie takiej wykładni za prawidłową prowadziłoby do wniosku, że państwo może opodatkowywać dochody w sposób nieskrępowany żadnymi ramami czasowymi. Stanowiłoby to ograniczenie instytucji przedawnienia, która służyć ma realizacji pewności prawa. Prawo podatkowe zna przypadki takiego ograniczenia, ale ponieważ wpływają one negatywnie na prawa podatnika, zawsze wyraźnie wynikają z treści przepisu (zob. art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn). W treści przepisów dotyczących dochodów nieujawnionych nie znajdujemy ani wzmianki o odnowieniu obowiązku podatkowego, ani żadnej innej, która świadczyłaby o tym, że wolą ustawodawcy było ograniczenie stosowania przepisów o przedawnieniu.

Zgadzając się z argumentacją sądu, można także wskazać, że art. 20 ust. 3 ustawy o PIT przyznaje podatnikom możliwości wskazania dochodów „wolnych od opodatkowania”. Naszym zdaniem wykładnia przepisu nakazuje stwierdzić, że dochody „wolne od opodatkowania” to wszystkie dochody, w stosunku do których państwu (czy innemu związkowi publicznoprawnemu) nie przysługuje roszczenie podatkowe. Może zatem chodzić o dochody zwolnione od podatku na mocy wyraźnej normy prawnej, wyłączone spod opodatkowania, czy właśnie takie, co do których zobowiązanie podatkowe wygasło w rozumieniu art. 59 Ordynacji podatkowej, a więc np. się przedawniło.

Zarówno argumentacja przedstawiona przez WSA w Białymstoku, jak i analiza pojęcia dochodów „wolnych od opodatkowania” skłaniają zatem do przyjęcia stanowiska, że organy podatkowe powinny akceptować jako źródło pokrycia wydatków dochody, co do których upłynął już termin przedawnienia wynikający z Ordynacji podatkowej.